Налоги и Право
повышение юридических знаний
Срок исполнения требования об уплате налога
Автор: Екатерина Шестакова 22 октября 2013
Согласно п. 4 ст. 69 НК РФ (в редакции Федерального закона от 29.06.2012 N 97-ФЗ) требование об уплате налога должно быть исполнено в течение восьми дней с даты получения указанного требования, если более продолжительный период времени для уплаты налога не указан в этом требовании.Таким образом, п. 4 ст. 69 НК РФ установлен минимальный срок для исполнения требования, который обязан предоставить налоговый орган налогоплательщику для добровольной уплаты недоимки.Если требование об уплате налога направляется налогоплательщику в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, то срок исполнения требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа, направленного организациям, индивидуальным предпринимателям в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, должен составлять не менее 20 календарных дней, а физическим лицам, не являющимся индивидуальными предпринимателями, — не менее 30 календарных дней (п. 4 письма ФНС РФ от 09.03.2011 N ЯК-4-8/3612@ «О порядке направления требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи»).Если до истечения срока на добровольное исполнение требования налоговый орган вынесет решение о взыскании налогов и пеней за счет имущества налогоплательщика, такое решение судом будет признано недействительным (см., к примеру, Постановление ФАС Поволжского округа от 21.01.2010 по делу N А57-19190/2008).В случае неисполнения налогоплательщиком требования налоговый орган вправе переходить к следующему этапу принуждения к исполнению обязанности по уплате налогов.Вторым этапом процедуры принудительного взыскания налога после выставления требования является взыскание налога во внесудебном (бесспорном) порядке либо взыскание налога в судебном порядке.Взыскание налога во внесудебном (бесспорном) порядке, установленном ст. 46, 47 НК РФ.На первом этапе производится взыскание налога за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках и его электронных денежных средств (ст. 46 НК РФ). Далее осуществляется взыскание налога, сбора, а также пеней и штрафов за счет иного имущества налогоплательщика (ст. 47 НК РФ).Как отмечено в Постановлении Президиума ВАС РФ от 08.02.2011 N 8229/10, предусмотренные ст. 46, 47 НК РФ меры принудительного взыскания налоговой задолженности за счет денежных средств на счетах в банках и за счет иного имущества налогоплательщика-организации представляют собой последовательные этапы единого внесудебного порядка взыскания налоговой задолженности.В Постановлении Президиума ВАС РФ от 29.11.2011 N 7551/11 по делу N А03-10725/2010 указано, что вынесение налоговым органом решения о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика, минуя стадию взыскания налога за счет денежных средств на счетах в банках, является несоблюдением установленного НК РФ порядка бесспорного взыскания обязательных платежей. До взыскания налогов за счет иного имущества налоговый орган должен реализовать процедуру, предусмотренную ст. 46 НК РФ, после чего вправе перейти к изъятию и реализации имущества налогоплательщика. Статьи 45 — 47 НК РФ не предусматривают возможности принятия решения о взыскании налогов за счет имущества налогоплательщика, минуя стадию взыскания налога за счет средств на банковских счетах.Таким образом, налоговый орган обязан сначала реализовать свое право на взыскание налогов за счет средств налогоплательщика на банковских счетах.Сразу хотелось бы отметить, что с 01.01.2007 срок на взыскание налога не является не подлежащим восстановлению, в случае пропуска которого суд отказывал в удовлетворении требований налогового органа.В настоящее время в случае пропуска срока на внесудебное взыскание (бесспорное взыскание) налога, установленного ст. 46, 47 НК РФ, налоговый орган вправе обратиться с соответствующим заявлением в суд:- в силу п. 3 ст. 46: в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога;- в силу п. 1 ст. 47 НК РФ: в течение двух лет со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога.При этом пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления на взыскание недоимки в суд может быть восстановлен судом.Взыскание налога в порядке, установленном ст. 46 НК РФ. Согласно ст. 46 НК РФ решение о взыскании налога за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках и его электронных денежных средств принимается после истечения срока, установленного в требовании об уплате налога, но не позднее двух месяцев после истечения указанного срока. Решение о взыскании, принятое после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит. Решение о взыскании доводится до сведения налогоплательщика в течение шести дней после вынесения указанного решения. Поручение налогового органа на перечисление налога направляется в банк. Банк исполняет поручение налогового органа не позднее одного операционного дня, следующего за днем получения им указанного поручения, если взыскание налога производится с рублевых счетов, и не позднее двух операционных дней, если взыскание налога производится с валютных счетов, если это не нарушает порядка очередности платежей, установленного гражданским законодательством Российской Федерации.В связи с этим отметим четыре важных момента:1) срок для принятия решения о взыскании налога за счет денежные средств на счетах налогоплательщика в банках ст. 46 НК РФ определен как не позднее двух месяцев после истечения срока, установленного в требовании об уплате налога. Этот двухмесячный срок является пресекательным. Налоговый орган после истечения данного срока не вправе принимать решение о взыскании;2) о вынесении решения о взыскании налога налогоплательщик должен быть проинформирован налоговым органом. Ненаправление налогоплательщику решения о взыскании влияет на законность решения, принятого по ст. 46 НК РФ. Однако несвоевременное направление налогоплательщику решения о взыскании не освобождает последнего от обязанности уплатить законно установленные налоги (см., например, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 12.10.2010 по делу N А11-15811/2009);3) в Постановлении ФАС Поволжского округа от 23.06.2009 по делу N А57-186/2009 указано, что налоговое законодательство не содержит запрета на повторное выставление инкассового поручения в случае закрытия расчетного счета налогоплательщика. Однако законодательство о налогах и сборах не предусматривает такого процессуального действия, как перевыставление налоговым органом ранее выставленных инкассовых поручений путем направления в банк новых (см., например, Постановление ФАС Центрального округа от 26.03.2012 по делу N А48-1919/2011). Аналогичная позиция содержится в Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 09.08.2010 по делу N А32-54085/2009-33/908. Определением ВАС РФ от 28.02.2011 N ВАС-16837/10 отказано в передаче дела N А32-54085/2009-33/908 в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора данного Постановления. Таким образом, налоговый орган не вправе перевыставлять либо направлять в банк повторные инкассовые поручения;4) в ст. 46 НК РФ не установлен срок для направления поручения в банк. Как указано в Определении ВАС РФ от 04.08.2011 N ВАС-9580/11 по делу N А51-14451/2010, положения п. 4 ст. 46 НК РФ не предусматривают пресекательного срока для выставления инкассовых поручений. Пункт 3 ст. 46 НК РФ определяет срок для вынесения решения о взыскании задолженности за счет денежных средств, направление в банк спорных инкассовых поручений за пределами месячного срока не может выступать основанием для признания действий налогового органа по принудительному взысканию налоговой задолженности. В то же время НК РФ не предусмотрено выставление платежных поручений налоговым органом после принятия решения об обращении взыскания на иное имущество налогоплательщика (см., к примеру, Постановление ФАС Поволжского округа от 27.08.2010 по делу N А12-909/2010).Взыскание налога в порядке, установленном ст. 47 НК РФ. В силу п. 7 ст. 46 НК РФ при недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах налогоплательщика либо его электронных денежных средств или при отсутствии информации о счетах налогоплательщика либо информации о реквизитах его корпоративного электронного средства платежа, используемого для переводов электронных денежных средств, налоговый орган вправе взыскать налог за счет иного имущества налогоплательщика в соответствии со ст. 47 НК РФ.Согласно ст. 47 решение о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика (налогового агента) — организации или индивидуального предпринимателя принимается в течение одного года после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Решение о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика (налогового агента) — организации или индивидуального предпринимателя, принятое после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит. Взыскание налога за счет имущества налогоплательщика производится по решению руководителя налогового органа путем направления на бумажном носителе или в электронной форме в течение трех дней с момента вынесения такого решения соответствующего постановления судебному приставу-исполнителю для исполнения в порядке, предусмотренном Федеральным законом «Об исполнительном производстве». Исполнительные действия должны быть совершены и требования, содержащиеся в постановлении, исполнены судебным приставом-исполнителем в двухмесячный срок со дня поступления к нему указанного постановления.Отметим два важных момента:1) пунктом п. 7 ст. 46 НК определены условия, только при наличии которых налоговый орган вправе взыскать налог за счет имущества налогоплательщика;2) срок для принятия решения о взыскании за счет имущества налогоплательщика ст. 47 НК РФ определен как в течение одного года после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Этот срок является пресекательным. Налоговый орган после истечения данного срока не вправе принимать решение о взыскании.Подводя итог, отметим, что определение сроков взыскания налогов во внесудебном (бесспорном) порядке производится путем соотнесения сроков, установленных ст. 46, 47, 69, 70 НК РФ, в следующей последовательности: срок на направление требования об уплате налога, исчисляемый либо со дня выявления недоимки (три месяца), либо с даты вступления в силу решения по результатам налоговой проверки (10 дней); 8-дневный срок на добровольное исполнение требования; два месяца (п. 3 ст. 46 НК РФ) либо один год (абз. 3 п. 1 ст. 47 НК РФ) на принятие решения о взыскании задолженности, исчисляемые по истечении срока исполнения требования.Также следует обратить внимание, что срок направления решения о взыскании за счет имущества для исполнения судебному приставу-исполнителю установлен как три дня с момента вынесения такого решения. Данный срок должен соблюдаться налоговым органом. Постановлением от 22.09.2011 ФАС Центрального округа отправил дело N А35-10852/2010 на новое рассмотрение, обязав суд первой инстанции проверить соблюдение налоговым органом срока предъявления судебному приставу-исполнителю для принудительного исполнения. При этом суд сослался на п. 12 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации».
Долгополов О.И. О сроках взыскания налога // СПС КонсультантПлюс. 2012.
Порядок формирования и направления требования об уплате налога
Не погашенное своевременно налогоплательщиком требование об уплате налога является основанием для принудительного взыскания недоимки. Однако юридическую силу имеет не всякое такое требование, а лишь составленное и направленное плательщику в установленном законом порядке.
В силу пункта 1 статьи 69 Налогового кодекса требованием об уплате налога признается письменное извещение налогоплательщика о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога.
Требование составляется в письменной форме, которая утверждается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов. Содержание требования об уплате налога определяется как самим федеральным законом, так и ведомственными нормативными актами. Как указано в пункте 4 статьи 69 Налогового кодекса, рассматриваемое требование должно содержать сведения:
- о сумме задолженности по налогу, размере пеней, начисленных на момент направления требования;
- о сроке уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах;
- о сроке исполнения требования; о мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком; подробные данные об основаниях взимания налога, а также ссылку на положения законодательства о налогах и сборах, которые устанавливают обязанность налогоплательщика уплатить налог.
Также в настоящее время действует Приказ ФНС от 1 декабря 2006 г. № САЭ-3-19/825@ «Об утверждении форм требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа, документа о выявлении недоимки у налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента, а также документов, используемых налоговыми органами при применении обеспечительных мер и мер принудительного взыскания задолженности по обязательным платежам в бюджетную систему Российской Федерации». Данный приказ предусматривает две самостоятельные формы требования об уплате налога. Одна из них предназначена для направления руководителю организации или индивидуальному предпринимателю, а вторая — только физическим лицам, не относимым действующим законодательством к индивидуальным предпринимателям (их круг, помимо прочих субъектов, образуют частные нотариусы и адвокаты, учредившие адвокатский кабинет).
Текстуально эти две формы различаются лишь ссылками на законодательство, применимое к лицам, имеющим специальный налоговый статус. Вместе с тем следует признать направление требования об уплате налога в адрес юридического лица на бланке, адресованном физическому лицу, существенным нарушением, ставящим под сомнение правомерность предъявления такого требования. Ведь в таком случае налоговый орган будет считаться не исполнившим надлежащим образом обязанности, возложенные на него статьей 32 Налогового кодекса. А именно: он не разъяснил в действительности правовые последствия неисполнения указанного требования, сославшись на не имеющие отношение к налогоплательщику правовые нормы. Таким образом, в настоящее время требование об уплате налога есть формализованный (шаблонный) документ, несоблюдение типовой структуры которого способно повлечь его недействительность.
Данный вывод подтверждается и практикой нижестоящих арбитражных судов. Так, постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 19 ноября 2007 г. № А40-43842/06-126-187 были удовлетворены исковые требования организации о признании недействительным требования инспекции об уплате налога и пени в связи с тем, что вместо данных об основаниях взимания налога и нормах закона о налоге, который устанавливает обязанность заявителя уплатить налог, в оспариваемом требовании указана статья 45 Налогового кодекса. Напомним, что данная статья определяет момент исполнения обязанности по уплате налога и случаи, при которых взыскание налога с организаций (индивидуальных предпринимателей) производится исключительно в судебном порядке. В указанном деле суд справедливо посчитал, что оспариваемое требование об уплате налога и пени нарушает права и интересы заявителя, поскольку не соответствует законодательству о налогах и сборах.
Время — деньги
Действующее законодательство определяет четкий временный срок как для налогового органа, в течение которого он имеет право выставить требование об уплате налога или сбора, так и для налогоплательщика, в течение которого последний под угрозой новых санкций обязан выполнить соответствующее предписание налогового органа.
Согласно пункту 1 статьи 70 Налогового кодекса, требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее 3 месяцев со дня выявления недоимки либо в течение 10 дней с момента принятия решения по результатам налоговой проверки. При этом в первом случае составляется специальный документ о выявлении недоимки у налогоплательщика, а во втором основанием для предъявления требования служит акт выездной или камеральной проверки.
Законодательство не предусматривает возможности продления или восстановления срока для направления требования налогоплательщику. И в этом плане практика арбитражных судов неукоснительна. Так, решением Арбитражного суда города Москвы от 10 декабря 2007 г. № А40-48744/07-129-310 было установлено, что пропуск налоговым органом срока, установленного для направления требования об уплате налога, а также отсутствие в указанном требовании подробных данных об основаниях взимания налога влекут признание такого требования недействительным.
Увы, того же нельзя сказать о судах общей юрисдикции, склонных принимать любые требования от налоговых органов. В немалой степени этому способствует существующий в гражданском процессе институт приказного производства, отсутствие которого в арбитражном процессе определенно идет на пользу налогоплательщикам.
Со стороны налогоплательщика требование об уплате налога должно быть исполнено в течение 10 календарных дней с даты получения указанного требования, если более продолжительный период времени для уплаты налога не указан в этом требовании. Несогласный с предъявленным требованием налогоплательщик может его оспорить, подав заявление в суд.
Оставлять же вовсе без внимания требование об уплате налога, надеясь на забывчивость налоговых инспекторов, нежелательно, так как в этом случае обязанность налогоплательщика, налогового агента или плательщика сборов по уплате налога или сбора, вероятнее всего, изменится, что повлечет новый расчет пеней и направление новых требований.
Отправил и забыл
В качестве приоритетного способа направления требования налогоплательщику пункт 6 статьи 69 Налогового кодекса называет вручение требования законному или уполномоченному представителю лица, указанного в требовании, лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату получения этого требования. И только в том случае, если личное вручение не представляется возможным, требование об уплате налога направляется налогоплательщику заказным письмом по почте.
Данное законоположение представляется спорным, так как по разным причинам не может однозначно свидетельствовать о том, что в действительности налогоплательщик получил направленное ему требование. Однако в этом положении проявляется следование налогового законодательства общей тенденции развития процессуальных принципов, основанных на принятии презумпции извещения. Аналогичные нормы, касающиеся порядка извещения ответчика, существуют и в гражданском, и в арбитражном процессе. Поэтому во избежание негативных последствий налогоплательщикам и их представителям рекомендуется поддерживать регулярные информационные связи с территориальным налоговым органом.
Менеджер практики налогового консультирования компании «Энерджи Консалтинг» Юлия Гладышева:
— Анализ существующей арбитражной практики демонстрирует, что суды, как правило, склонны прислушиваться к доводам налогоплательщиков о нарушении инспекциями ФНС норм, регламентирующих как содержание требования об уплате налога, так и срок его направления налогоплательщику.
Так, можно упомянуть ряд судебных постановлений, в которых требования об уплате налога признавались недействительными полностью либо в части по причине того, что в них был указан не основанный на законодательстве срок уплаты налога, отсутствовали сведения о размере недоимки, дате начала начисления пени и ставке пеней (постановления ФАС Московского округа от 26 февраля 2008 г. № КА-А41/804-08, от 21 февраля 2008 г. № КА-А40/638-08 и др.).
Нередки и случаи пропуска налоговиками установленных сроков направления требования налогоплательщику, что суды также считают весомым аргументом для признания данного требования недействительным и не подлежащим исполнению (см., например, постановление ФАС Московского округа от 21 февраля 2008 г. № КА-А40/661-08). Инспекторы ФНС зачастую пытаются обойти нормы о сроках выставления требования об уплате налога путем проявления удивительной настойчивости, неоднократно предъявляя требования по одной и той же сумме за пределами не только трехмесячного, но даже трехлетнего срока, то есть по истечении срока исковой давности. Известны примеры, когда претензии в виде требований по налоговым платежам, «зависшим» в проблемных банках в 90-е годы прошлого столетия, налогоплательщики получали спустя 9—10 лет.
В связи с этим можно сделать вывод: получив требование, налогоплательщику в первую очередь следует внимательно изучить, насколько правильно оно составлено, обращая внимание на даты и текст. Возможно, другие действия, связанные с оспариванием оснований для предъявления требования по существу, в данном конкретном случае не понадобятся.
Источники:
http://www.klerk.ru/buh/articles/110895/
http://ugolovnyi-expert.com/uklonenie-ot-uplaty-nalogov/
